Il recente decreto legislativo n. 139 del 18 settembre 2024, pubblicato in Gazzetta Ufficiale, ha introdotto una nuova disciplina riguardante il trust, in attuazione della delega per la revisione del testo unico dell'imposta sulle successioni e donazioni. Questo provvedimento offre l'opportunità di riflettere su alcune implicazioni significative.
Il decreto ha formalizzato la tesi della "tassazione in uscita", sostenuta dalla giurisprudenza e dalla prassi, ma ha anche previsto, in determinate circostanze, la possibilità di anticipare l'applicazione dell'imposta al momento della dotazione del trust. In particolare, il decreto ha modificato l'articolo 1 del D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 (TUSD), riformulando il presupposto impositivo dell'imposta sulle successioni e donazioni. Ora, tale tributo si applica non solo ai trasferimenti di beni e diritti per successione a causa di morte, per donazione o a titolo gratuito, ma anche ai trasferimenti derivanti da trust e altri vincoli di destinazione.
Inoltre, è stato introdotto nell'articolo 2 TUSD il comma 2-bis, che stabilisce che per i trust e gli altri vincoli di destinazione l'imposta sulle successioni e donazioni è dovuta in relazione a tutti i beni e diritti trasferiti ai beneficiari. Ciò avviene se il settlor è residente nel territorio dello Stato al momento della separazione patrimoniale o limitatamente ai beni e diritti esistenti nel territorio dello Stato trasferiti ai beneficiari se il settlor non è residente nello Stato.
Per quanto riguarda le modalità di applicazione del tributo successorio e donativo, il legislatore ha previsto con il nuovo articolo 4-bis TUSD che l'imposta si applichi al momento del trasferimento dei beni e diritti a favore dei beneficiari. Le aliquote e le franchigie si applicano tenendo conto del rapporto tra disponente e beneficiario al momento di tale trasferimento. I beneficiari devono denunciare il trasferimento a proprio favore ai sensi dell'articolo 19 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131.
In deroga alla regola generale della "tassazione in uscita", il comma 3 prevede che il disponente del trust o, in caso di trust testamentario, il trustee possano optare per il pagamento anticipato dell'imposta all'atto di conferimento di beni e diritti o all'apertura della successione. In questo caso, la base imponibile, le aliquote e le franchigie sono determinate con riferimento al valore complessivo dei beni e diritti e al rapporto tra settlor e beneficiario risultanti al momento del conferimento o all'apertura della successione.
Qualora non sia possibile determinare la categoria di beneficiari al momento del trasferimento o all'apertura della successione, l'imposta si calcola sulla base dell'aliquota più elevata senza l'applicazione delle franchigie. Se l'opzione descritta viene esercitata, il rapporto tributario è considerato "esaurito", escludendo ulteriori imposizioni sui successivi trasferimenti a favore dei beneficiari appartenenti alla stessa categoria per cui è stata corrisposta l'imposta anticipata.
La nuova disciplina consente al contribuente di pianificare fiscalmente limitando il rischio che il carico impositivo diventi più gravoso al momento del trasferimento finale dei beni. Inoltre, la tassazione anticipata permette all'Erario un incasso anticipato rispetto al momento dell'eventuale trasferimento dei beni ai beneficiari da parte del trustee.
In conclusione, il decreto di riforma del TUSD contribuisce a definire ulteriormente la disciplina fiscale del trust, strumento sempre più diffuso nella pianificazione patrimoniale. Da un lato, ha formalizzato la soluzione esegetica della "tassazione in uscita" consolidatasi nella Suprema Corte; dall'altro, ha introdotto la possibilità di anticipare l'imposizione su esercizio di opzione, offrendo un'interessante opportunità nel contesto del passaggio generazionale.
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